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视同销售收入与成本产生差额需要调整吗  

2015-01-16 21:00:20|  分类: 财税实务研究 |  标签: |举报 |字号 订阅

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企业将自产货物用于业务宣传,根据企业所得税法实施条例第二十五条的规定,应该做视同销售处理。视同销售收入与视同销售成本新旧申报表都明确给出了填列位置,而视同销售收入与视同销售成本之差是否反映、在哪里反映新旧申报表均未明确说明。新版申报表公布以后,这个问题再次引发广泛讨论。本质上这并非填表问题,而是政策理解问题,争议焦点在于:(假定不考虑扣除比例)是应按“会计核算成本”还是按“公允价值”计入可以扣除的业务宣传费?
一直以来,有种观点认为“既然税法视同销售了,就应按视同销售的价格(公允价)计入业务宣传费”。笔者以为这种观点是违背业务逻辑的。该观点是把业务分解为两步,第一步按公允价值销售,第二步将以公允价值计量的货物用于宣传。这种理解忽略了一个问题,既然货物已经“销售”出去,如何再将它用于宣传呢?
假设销售真的实现,销售出去的货物会转换为货币资金或其他经济利益流入企业,这部分经济利益的价值等于货物的公允价值(含增值税),而这时货物已不属于企业,企业如果想达到将“自产货物”用于宣传的效果,就只有再将货物按公允价购入。重新购入后,货物计税成本增加,增加部分等于公允价减去会计核算成本。该业务的实质变为了将外购货物用于宣传,这时应该按货物的公允价确认可以扣除的业务宣传费。
在视同销售情况下,企业所得税法实施条例并没有顺理成章地再拟制一个“视同购入”。视同销售收入减去视同销售成本产生的差额,由于缺少“视同购入”环节,这部分“经济利益”没有实际流出企业,因此不可以增加到自产货物的计税成本中,所以这时应该按会计核算成本计入可扣除的业务宣传费,这才是真正意义上的“将自产货物用于宣传”。
通过上述分析可以得出这样一个结论,无论是视同销售还是真实销售,只实现了“所得”,并没有提高货物的计税成本,提高计税成本的是“购入”。把视同销售的自产货物,当作银行存款一样计入宣传费用,忽略了一个“购入”行为,相当于拿已经不属于自己的货物用于宣传,是不符合逻辑的。无论是自产外购货物还是外购货物,在视同销售时,只考虑视同销售收入与视同销售成本,将二者填写在申报表相应位置即可,其差额不需要在申报表中反映。(郭明磊)
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